一、前言
随着网络司法拍卖的出现，司法拍卖正被越来越多的人所熟知并且参与，许多法院均通过淘宝、京东等互联网平台进行网络司法拍卖。不动产交易往往会涉及高额税费，由于被执行人的经济状况较差，法院为解决执行难问题，在不动产司法拍卖案件中指定由买受人承担交易环节的全部税费。如某网站的某些《竞买公告》中就规定：“拍卖时的起拍价、成交价均不包含买受人在拍卖标的物交割、处置时所发生的全部费用和税费。”“买受人应自行办理相关变更手续，并自行承担相应费用。除明确由被执行人缴纳的费用，其他未明确缴费义务人的费用也由买受人自行承担。”
但通常所得税和增值税是由出卖方承担，这种税费转嫁条款与法律规定和行业惯例相悖，导致许多竞拍者在成交前均意识不到背后潜在的高额税费，在竞拍成功后极易产生纠纷。因此，司法拍卖中涉及的税费承担问题，是司法实践中经常遇到的争议问题之一。
那么这些载明事项是否有效呢？网络司法拍卖中标的物过户产生的税费到底应由谁承担呢？下文就将对此进行详细分析。
二、税费分配有约定的从其约定，没有约定的由法定纳税人承担
税费分配有约定的从其约定，没有约定则由法定纳税人承担，如果法律对此没有明确规定，法院可以依据法律原则和案情酌情裁定分配税费。2017年1月1日起施行的《最高人民法院关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定》（下文中简称《网拍规定》）第三十条中规定：“因网络司法拍卖本身形成的税费，应当依照相关法律、行政法规的规定，由相应主体承担；没有规定或者规定不明的，人民法院可以根据法律原则和案件实际情况确定税费承担的相关主体、数额。”
司法判例中，大多数法院认为税收负担者和法定纳税人无须一致，税费转嫁条款不违反强制性的法律规定，肯定了税费转嫁条款的效力。如胡某某与中国建设银行买拍合同纠纷一案【（2015）浙湖商终字第45号】，湖州市中级人民法院认为，“当事人对于税费承担的约定属于意思自治范畴，属于民法调整的范围。该约定与上述暂行条例的规定也并不矛盾，虽然纳税主体为转让人，但并不排斥相关税费可由受让人承担”。又如张某某与武汉市江岸区税务局税务争议一案【（2017）鄂0102行初131号】，江岸区法院认为，“黄某某作为涉案房屋的出让方即取得涉案房屋转让所得的人，是涉案房屋交易中个人所得税的纳税义务人，因原告张某某在本院司法拍卖网络平台上竞得原属于黄某某的涉案房屋，并在《拍卖成交确认书》中约定其自行承担涉案房屋的过户费用及其他所涉税，故原告张某某代黄某某缴纳上述相关费用系其真实意思表示，也不违反相关法律规定”。
但是，如果双方对此未做约定或存在争议，应当由税法规定的纳税人承担税费。在施维、许惠成执行审查类执行裁定书【（2017）最高法执监324号】中，最高人民法院裁定由被执行人承担转让方的税费，由接受抵债的申请执行人承担买受方的税费。最高法院认为：“认为当事人可以就税费的负担进行约定，但如当事人之间无约定或就已有约定产生争议的情况下，法院应当根据现有一般民事交易规则对于司法拍卖双方的税费负担重新进行安排。……人民法院应当参照民事交易中自主买卖的相关规定确定司法拍卖或抵债双方的税费承担标准。”
就房屋买卖而言，出卖方与买受方各自应承担的税费有十分明确的规定。在房屋拍卖中主要涉及所得税、土地增值税、契税和印花税四个税种，通常所得税和土地增值税由被执行人承担，契税和印花税由买受人承担。下面将分税种讨论在当事人之间无约定或对已有约定产生争议的情况下，如何依法进行税费分配。
1. 所得税
对于房屋产权取得不满五年或满五年但并非家庭唯一住房的房产，房屋转让属于财产转让所得，依法应由被执行人缴纳所得税；对于房屋产权取得满五年且是家庭唯一住房的房产，依法免征所得税。依据《个人所得税法》第二条：“下列各项个人所得，应当缴纳个人所得税：……（八）财产转让所得；”和《企业所得税法实施条例》第六条：“企业所得税法第三条所称所得，包括销售货物所得、提供劳务所得、转让财产所得、股息红利等权益性投资所得、利息所得、租金所得、特许权使用费所得、接收捐赠所得和其他所得。”从上述规定可以看出，所得税是应该由获得所得的人，即被执行人承担。
2. 土地增值税
房屋转让的土地增值税，依法应当由被执行人承担。《土地增值税暂行条例》第二条规定：“转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物（以下简称转让房地产）并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人（以下简称纳税人），应当依照本条例缴纳土地增值税。”在房屋买卖过程中，显然由被执行人取得收入，因此纳税人即被执行人，应当承担土地增值税。
3. 契税
购房的契税，依法由房屋的新产权人，即买受人承担。依照《契税法》第一条规定：“在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属，承受的单位和个人为契税的纳税人，应当依照本法规定缴纳契税。”转移房屋所有权的承受人即是房屋的新产权人，所以应当由买受人承担，并无争议。
4. 印花税
依照相关法律规定，印花税应当由买受人承担。《印花税暂行条例》第一条中规定：“在中华人民共和国境内书立、领受本条例所列举凭证的单位和个人，都是印花税的纳税义务人（以下简称纳税人），应当按照本条例规定缴纳印花税。”其第二条中规定：“下列凭证为应纳税凭证：……（二）产权转移书据；”领受产权转移书据的人必然是买受人，因此应当由买受人缴纳印花税。
综上，法律中明确规定了各税种的纳税人，所得税、土地增值税等主要由被执行人承担，买受人承担的仅限于契税、印花税。但法律并未规定税收负担者和法定纳税人必须相同，实践中买卖双方也常常会另有约定，如约定税费均由买受方全部承担。因此，双方对《竞买公告》中的税费分配规定没有异议，可以规定由买受人承担全部税费；但是如果双方未做约定或对约定存在争议，法院应当依照法律规定合理在被执行人和买受人之间分配税负，而不应继续由买方全部承担。
三、双方对税费负担存在争议的，可向人民法院提起异议
网络司法拍卖属于强制执行措施，是公法行为，人民法院对网络司法拍卖中产生的争议，应当适用民事诉讼法及相关司法解释的规定处理。如果被执行人和买受人对于税费负担存在异议，应按法定事由提起执行异议。最高法院在陈载果执行异议案中【（2017）最高法执监250号执行裁定书】认为：“网络司法拍卖属于公法（司法）行为，是执行法院行使强制执行权，就查封、扣押、冻结的财产强制进行拍卖变价进而清偿债务的强制执行行为，应适用民事诉讼法及司法解释关于强制执行的规定。而《拍卖法》调整拍卖企业的拍卖活动，属于私法行为。《拍卖法》规定成交后签署成交确认书，对网络司法拍卖并不适用。”
人民法院应当对拍卖的不动产产权转移可能产生的税费及承担方式进行公示；如果人民法院未进行公示，致使买受人产生巨大误解，买受人有权提出异议请求撤销网络司法拍卖。《网拍规定》第十三条中规定：“实施网络司法拍卖的，人民法院应当在拍卖公告发布当日通过网络司法拍卖平台公示下列信息：……（九）拍卖财产产权转移可能产生的税费及承担方式；”《网拍规定》第三十一条中规定：“当事人、利害关系人提出异议请求撤销网络司法拍卖，符合下列情形之一的，人民法院应当支持：（一）由于拍卖财产的文字说明、视频或者照片展示以及瑕疵说明严重失实，致使买受人产生重大误解，购买目的无法实现的……”如果拍卖房产产权取得未满五年，其增值税与所得税税率相加接近20%，对买受人来说成本陡然升高，很可能无法实现其购买目的，此时买受人有权向人民法院提出异议请求撤销该网络司法拍卖。
如果人民法院依法对税费及承担方式进行了公示，但是被执行人与买受人对于税负负担存在争议的，买受人可以向人民法院提出异议，法院应当依照《网拍规定》第三十一条分配税费。《最高人民法院关于人民法院办理执行异议和复议案件若干问题的规定》第五条中规定：“有下列情形之一的，当事人以外的自然人、法人和非法人组织，可以作为利害关系人提出执行行为异议：……（五）认为其他合法权益受到人民法院违法执行行为侵害的。”如果买受人认为法院的《竞拍公告》中所做的规定侵害了自己的合法权益，不合理地增加了自己的负担，让自己承受了本不该承受的税费，其可以向人民法院提出异议。
四、总结
当竞拍公告中，对买受人承担全部税费条款作出了明确提示、解释时，可以由买受人承担全部税款；如果竞拍公告中未对此作出明确规定，买受人可向法院提出异议申请撤销该网络司法拍卖；如果双方对此存在争议，可以向法院提出异议，法院应当依照法律规定分配税负：由被执行人承担所得税和土地增值税，由买受人承担契税和印花税。
虽然有许多观点认为由买受人承担所有税费条款应当无效，此规定属于执行权这一公权力的滥用。但是司法拍卖虽然是公法拍卖，但仍属于市场交易行为。只要买受人对其需要承担全部税费有充分的认知，其作为理性的市场交易主体会自行判断是否还要出价、加价。同时也应当考虑到目前市场上在进行一些房屋交易时，也规定了税费转嫁条款，由买受人承担税费。在市场这只“无形的手”的调节下，一旦法拍房的含税价格超过了市场价，出价方一般就会不再加价，这会对法拍房的最终成交价作出自动地市场调整，故不需要直接判定该条款无效，应当尊重竞拍者的意思自治。
目前，在各大网络司法拍卖平台正在进行的拍卖程序中，《竞买公告》、《竞买须知》均存在较多规定拍卖程序产生的税费由买受人承担或对于税费承担规则表述模糊的情形。由于被执行人的自身经济状况往往较差，且各部门之间存在信息交流不及时的问题，在对出卖方纳税规则规定不明晰、对买受方规定较为明晰的情况下，买受人更容易成为最后缴税义务的“买单人”。因此，买受人在参加司法拍卖前应当对司法拍卖中的税费问题作出明确了解，并且提高警惕。
相关法律法规：
《最高人民法院关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定》
文号：法释〔2016〕18号
生效日期：2017年1月1日
时效性：现行有效
第十二条 网络司法拍卖应当先期公告，拍卖公告除通过法定途径发布外，还应同时在网络司法拍卖平台发布。拍卖动产的，应当在拍卖十五日前公告；拍卖不动产或者其他财产权的，应当在拍卖三十日前公告。
拍卖公告应当包括拍卖财产、价格、保证金、竞买人条件、拍卖财产已知瑕疵、相关权利义务、法律责任、拍卖时间、网络平台和拍卖法院等信息。
《中华人民共和国个人所得税法》
文号：中华人民共和国主席令（第九号）(2018年）
生效日期：2019年1月1日
时效性：现行有效
第二条 下列各项个人所得，应当缴纳个人所得税：
（一）工资、薪金所得；
（二）劳务报酬所得；
（三）稿酬所得；
（四）特许权使用费所得；
（五）经营所得；
（六）利息、股息、红利所得；
（七）财产租赁所得；
（八）财产转让所得；
（九）偶然所得。
居民个人取得前款第一项至第四项所得（以下称综合所得），按纳税年度合并计算个人所得税；非居民个人取得前款第一项至第四项所得，按月或者按次分项计算个人所得税。纳税人取得前款第五项至第九项所得，依照本法规定分别计算个人所得税。
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》
文号：中华人民共和国国务院令第512号（2007年）
生效日期：2008年1月1日
时效性：现行有效
第六条 企业所得税法第三条所称所得，包括销售货物所得、提供劳务所得、转让财产所得、股息红利等权益性投资所得、利息所得、租金所得、特许权使用费所得、接受捐赠所得和其他所得。
《中华人民共和国土地增值税暂行条例》
文号：中华人民共和国国务院令第138号（1993年）
生效日期：1994年1月1日
时效性：现行有效
第二条 转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物（以下简称转让房地产）并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人（以下简称纳税人），应当依照本条例缴纳土地增值税。
《中华人民共和国契税法》
文号：中华人民共和国主席令（第五十二号）
生效日期：2021年9月1日
时效性：现行有效
第一条 在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属，承受的单位和个人为契税的纳税人，应当依照本法规定缴纳契税。
《中华人民共和国印花税暂行条例》
文号：国务院令第11号
生效日期：2011年1月8日
时效性：现行有效（即将于2022年7月1日失效）
第一条 在中华人民共和国境内书立、领受本条例所列举凭证的单位和个人，都是印花税的纳税义务人（以下简称纳税人），应当按照本条例规定缴纳印花税。
第二条 下列凭证为应纳税凭证：
1.购销、加工承揽、建设工程承包、财产租赁、货物运输、仓储保管、借款、财产保险、技术合同或者具有合同性质的凭证；
2.产权转移书据；
3.营业账簿；
4.权利、许可证照；
5.经财政部确定征税的其他凭证。
《民法典》
文号：中华人民共和国主席令第 45 号
生效日期：2021年1月1日
时效性：现行有效
第四百九十六条 格式条款是当事人为了重复使用而预先拟定，并在订立合同时未与对方协商的条款。
采用格式条款订立合同的，提供格式条款的一方应当遵循公平原则确定当事人之间的权利和义务，并采取合理的方式提示对方注意免除或者减轻其责任等与对方有重大利害关系的条款，按照对方的要求，对该条款予以说明。提供格式条款的一方未履行提示或者说明义务，致使对方没有注意或者理解与其有重大利害关系的条款的，对方可以主张该条款不成为合同的内容。
第四百九十七条 有下列情形之一的，该格式条款无效：
（一）具有本法第一编第六章第三节和本法第五百零六条规定的无效情形；
（二）提供格式条款一方不合理地免除或者减轻其责任、加重对方责任、限制对方主要权利；
（三）提供格式条款一方排除对方主要权利。
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