对于税收滞纳金是否可以超过本金的问题，存在税企争议，笔者从法律的角度进行分析，并结合一些省税务局的执法实践来看，得出结论：税收滞纳金不能超过税款本金。
（一）税收滞纳金的税收法律界定
现行税法中，有关税收滞纳金的规定主要见于《中华人民共和国税收征管法》第三十二条和第五十二条，详细分析如下。
1、税收滞纳金征收的比例及其计算：每日按照纳税人滞纳税款的万分之五计算。
根据《中华人民共和国税收征管法》第三十二条的规定，纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。
2、加收滞纳金的起止时间：法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的税款缴纳期限届满次日起至纳税人、扣缴义务人实际缴纳或者解缴税款之日止。
根据《中华人民共和国税收征管法》第五十二条的规定，因税务机关的责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，但是不得加收滞纳金。因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以追征税款、滞纳金;有特殊情况的，追征期可以延长到五年。对偷税、抗税、骗税的，税务机关追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的税款，不受前款规定期限的限制。
《新税收征收管理法及其实施细则释义》（2002年9月版）就《中华人民共和国税收征管法》第三十二条关于“滞纳金”的释义摘录如下：
滞纳金是一种执行罚，是当事人不及时履行他所不能代替履行的义务时，国家行政机关对其采用课以财产上新的给付义务的办法，也就是在经济上加重义务，促进其履行义务。执行罚不同于行政处罚，行政处罚是因公民、法人或者其他组织违反行政法上的义务，而受到的行政制裁。税务行政处罚是行政处罚的一种。执行罚的目的不在于制裁，而在于促使违反行政法上的义务的公民、法人或者其他组织尽快履行义务。
加收滞纳金的起止时间为法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的税款缴纳期限届满次日起至纳税人、扣缴义务人实际缴纳或者解缴税款之日止。
根据以上税收法律文件的规定，可见，加收滞纳金的起止时间为法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的税款缴纳期限届满次日起至纳税人、扣缴义务人实际缴纳或者解缴税款之日止。
3、欠税与加收的滞纳金不再要求同时缴纳，可以先行缴纳欠税，再依法缴纳滞纳金。
根据《国家税务总局关于税收征管若干事项的公告》（国家税务总局公告2019年第48号）第一条第（一）项“关于欠税滞纳金加收问题”的规定，对纳税人、扣缴义务人、纳税担保人应缴纳的欠税及滞纳金不再要求同时缴纳，可以先行缴纳欠税，再依法缴纳滞纳金。
（二）税收滞纳金不可以超过欠缴税款的本金，税收滞纳金上限是纳税人滞纳的税款。
1、《中华人民共和国行政强制法》对“滞纳金”有明确的上限规定。
根据《中华人民共和国行政强制法》第四十五条(自2012年1月1日起施行)的规定，行政机关依法作出金钱给付义务的行政决定，当事人逾期不履行的，行政机关可以依法加处罚款或者滞纳金。加处罚款或者滞纳金的标准应当告知当事人。加处罚款或者滞纳金的数额不得超出金钱给付义务的数额。
2、《中华人民共和国税收征管法》对“滞纳金”没有明确的上限规定。
根据《中华人民共和国税收征管法》第五十二条的规定，因税务机关的责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，但是不得加收滞纳金。因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以追征税款、滞纳金;有特殊情况的，追征期可以延长到五年。对偷税、抗税、骗税的，税务机关追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的税款，不受前款规定期限的限制。
基于《中华人民共和国税收征管法》第五十二条的规定，税法上对滞纳金的加收，没有明确的上限规定。如果出现滞纳的时间越长，计算的滞纳金完全会出现超过欠缴税款的本金的现象。
3、滞纳金不能超出税款本金的法律适用分析
一是从立法本意看。《中华人民共和国行政强制法》是一部规范所有行政机关行政强制行为的法律，该法的实施是规范行政执法的重要内容。税务机关作为重要的行政执法部门，不能例外，税务行政强制行为自然属于《中华人民共和国行政强制法》调整范围。《中华人民共和国行政强制法》还确立了合法、适当、教育与强制相结合的原则，充分体现了我国依法行政的人本理念，其将行政执法部门加收的“滞纳金”纳入行政强制范围予以规范，规定不能超出本金，也正是行政强制的人本理念具体体现。
二是从法律适用原则看。《中华人民共和国税收征管法》与《中华人民共和国行政强制法》既是特别法与一般法关系，也是新法与旧法的关系。《中华人民共和国立法法》第九十二条规定：“同一机关制定的法律、行政法规、地方性法规、自治条例和单行条例、规章，特别规定与一般规定不一致的，适用特别规定;新的规定与旧的规定不一致的，适用新的规定”。该条规定了两项法律适用原则，若仅从特别法优于一般法来理解《中华人民共和国行政强制法》与《中华人民共和国税收征管法》的关系，并以此为依据确认滞纳金只能适用《中华人民共和国税收征管法》是不全面的，这也必将导致与新法（《中华人民共和国行政强制法》）优于旧法（《中华人民共和国税收征管法》》）的适用原则相冲突。
三是从立法技术看。《中华人民共和国行政强制法》在立法技术上已充分考虑了特别法与一般法，新法与旧法的法律适用问题，其诸多条款规定了“法律或行政法规另有规定的除外”，这既衔接了一般法与特别法的关系，又兼顾了新法与旧法的关系。《中华人民共和国行政强制法》相关条款中有“除外”规定的，应运用特别法与一般法的适用原则，没有“除外”规定的，应按新法与旧法适用原则处理。例如，《中华人民共和国行政强制法》第二十五条规定的查封、扣押的期限，规定了“法律、行政法规另有规定的除外”，《中华人民共和国税收征管法》第五十五条及其实施细则第八十八条规定的查封、扣押的期限一般不得超过6个月，《中华人民共和国税收征管法》及其实施细则就应优先适用; 《中华人民共和国行政强制法》第四十五条规定滞纳金不能超出金钱给付义务的数额，没有“除外”规定，《中华人民共和国行政强制法》应优先适用。
四是从法律条款具体规定看。《中华人民共和国行政强制法》第四十五条规定，加处罚款或者滞纳金不得超出金钱给付义务的数额，这是法律强制性规定，行政执法部门不能违反;《中华人民共和国税收征管法》第三十二条只规定了从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金，并没有相应金额限制性规定。新法做出了规定，旧法没有相应规定，应按新法规定执行。
通过以上法律适用原则分析，在税收征管实践中，税收滞纳金不得超过滞纳税款本金。
（三）税收司法案例实践：税收滞纳金不得超过滞纳税款本金。
1、广东省广州市中级人民法院行政判决书(2013)穗中法行初字第21号，不超过本金：
关于税收强制执行决定是否违反《中华人民共和国行政强制法》的强制性规定的问题。《中华人民共和国行政强制法》第四十五条规定：“行政机关依法作出金钱给付义务的行政决定，当事人逾期不履行的，行政机关可以依法加处罚款或者滞纳金。加处罚款或者滞纳金的标准应当告知当事人。加处罚款或者滞纳金的数额不得超出金钱给付义务的数额。”该法自2012年1月1日起施行，被上诉人于2012年11月29日作出被诉税收强制执行决定应符合该法的规定。
被诉税收强制执行决定从原告的存款账户中扣缴税款2214.86元和滞纳金3763.04元，加处滞纳金的数额超出了金钱给付义务的数额，明显违反上述法律的强制性规定，亦应予以撤销。
2、辽宁省辽阳市中级人民法院行政裁定书(2020)辽10行终64号，不超过本金：
上述各项中的税费滞纳金从每笔税费款滞纳之日起据实计算，按日加收滞纳税费款万分之五的滞纳金,至实际缴纳税费款之日止。依据《中华人民共和国行政强制法》第四十五条规定，加收的滞纳金以税费本金一倍为限。
3、济南市中级人民法院某破产债权确认纠纷二审民事判决书(2019)鲁01民终4926号，不超过本金：
加收滞纳金系纳税人未在法律规定期限内完税的一种处罚举措，系行政强制执行的一种方式，一审法院对此认定并无不当。《中华人民共和国行政强制法》第四十五条第二款“加处罚款或者滞纳金的数额不得超出金钱给付义务的数额。”建材公司管理人认定的滞纳金数额，符合法律规定。对于槐荫税务局要求建材公司管理人确认超出本金的税款滞纳金，不符合法律规定，不应支持。
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